El art\u00edculo 1\u00b0 del Texto \u00danico Ordenado del C\u00f3digo Tributario (en adelante TUO del C\u00f3digo Tributario), dispone que la obligaci\u00f3n tributaria, que es de derecho p\u00fablico, es el v\u00ednculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestaci\u00f3n tributaria, siendo exigible coactivamente. Por su parte, el art\u00edculo 7\u00b0 del referido TUO, define como deudor tributario a la persona obligada al cumplimiento de la prestaci\u00f3n tributaria como contribuyente o responsable. Cabe precisar que, de acuerdo a lo se\u00f1alado en los art\u00edculos 8\u00b0 y 9\u00b0 del dispositivo legal antes citado, se considera contribuyente a aqu\u00e9l que realiza o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligaci\u00f3n tributaria; mientras que el responsable es aqu\u00e9l que, sin tener la condici\u00f3n de contribuyente, debe cumplir la obligaci\u00f3n atribuida a \u00e9ste.<\/p>\n
Trat\u00e1ndose del responsable, el TUO del C\u00f3digo Tributario contempla como responsables solidarios, entre otros, a aquellos que en su calidad de representantes se encuentran obligados a pagar los tributos y cumplir con las obligaciones formales, con los recursos que administren o que dispongan. As\u00ed tenemos que, se considera como responsable solidario a los representantes legales y a los designados por las personas jur\u00eddicas, conforme a lo se\u00f1alado en el numeral 2) del art\u00edculo 16\u00b0 del citado TUO.<\/p>\n
Es del caso indicar que, de acuerdo con la doctrina, el responsable solidario es la persona que por disposici\u00f3n expresa de la ley se encuentra frente al acreedor tributario en la misma posici\u00f3n que el contribuyente, lo que implica que la prestaci\u00f3n impositiva pueda ser exigida a \u00e9ste como al responsable. Asimismo debe tenerse en cuenta que, el criterio de atribuci\u00f3n de la responsabilidad solidaria resulta expresamente de la ley y no deriva de la naturaleza misma del hecho imponible, sino que consiste en una carga, que incumbe a determinadas personas que est\u00e1n en relaci\u00f3n con los actos que dan lugar al nacimiento de la relaci\u00f3n tributaria por raz\u00f3n de su profesi\u00f3n o de su oficio.<\/p>\n
Ahora bien, en el caso de los representantes legales y los designados por las personas jur\u00eddicas, existe responsabilidad solidaria cuando por dolo, negligencia grave o abuso de facultades se dejen de pagar las deudas tributarias, seg\u00fan lo dispuesto en el art\u00edculo 16\u00b0 del TUO del C\u00f3digo Tributario. A tal efecto, de conformidad con este mismo art\u00edculo, se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades, salvo prueba en contrario, cuando el deudor tributario: (i)<\/em> no lleva contabilidad o lleva dos o m\u00e1s juegos de libros o registros para una misma contabilidad, con distintos asientos; (ii)<\/em> tenga la condici\u00f3n de no habido; (iii)<\/em> emite y\/u otorga m\u00e1s de un comprobante de pago as\u00ed como notas de d\u00e9bito y\/o cr\u00e9dito, con la misma serie y\/o numeraci\u00f3n, seg\u00fan corresponda; (iv)<\/em> <\/strong>no se ha inscrito ante la Administraci\u00f3n Tributaria; (v)<\/em> anota en sus libros y registros los comprobantes de pago que recibe u otorga por montos distintos a los consignados en dichos comprobantes u omite anotarlos; (vi)<\/em> obtiene, por hecho propio, indebidamente notas de cr\u00e9dito negociables u otros valores similares; (vii)<\/em> emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en actividades distintas de las que corresponden; (viii)<\/em> elabora o comercializa clandestinamente bienes gravados mediante la sustracci\u00f3n a los controles fiscales; (ix)<\/em> no ha declarado ni determinado su obligaci\u00f3n en el plazo requerido en el numeral 4 del art\u00edculo 78\u00b0; (x)<\/em> omite a uno o m\u00e1s trabajadores al presentar las declaraciones relativas a los tributos que graven las remuneraciones de \u00e9stos; (xi)<\/em> se acoge al nuevo r\u00e9gimen \u00fanico simplificado o al r\u00e9gimen especial del impuesto a la renta siendo un sujeto no comprendido en dichos reg\u00edmenes en virtud a las normas pertinentes. Tambi\u00e9n se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades, en los supuestos establecidos en los numerales 1, 2 y 3 del art\u00edculo 175\u00b0, el numeral 7 del art\u00edculo 177\u00b0 o los establecidos en el art\u00edculo 178\u00b0 del TUO del C\u00f3digo Tributario.<\/p>\n Cuando se dan algunos de los supuestos mencionados en el p\u00e1rrafo precedente se presume que hay dolo, negligencia grave o abuso de facultades, por lo que la SUNAT puede emitir una resoluci\u00f3n declarando la responsabilidad solidaria. El declarado responsable tiene derecho a impugnar esa resoluci\u00f3n mediante recurso de reclamaci\u00f3n y puede demostrar lo contrario. En el caso de la ocurrencia de supuestos distintos a los antes descritos (art\u00edculo 16\u00b0), s\u00ed corresponder\u00eda a la Administraci\u00f3n Tributaria probar que los representantes legales de las empresas actuaron con dolo, negligencia grave o abusando de sus facultades.<\/p>\n De lo expuesto se aprecia que, los representantes legales y los designados por las personas jur\u00eddicas son deudores tributarios en la medida que se les hubiera atribuido la calidad de responsables solidarios. Esta atribuci\u00f3n operar\u00e1 \u00fanicamente cuando dichos sujetos hubieran actuado con dolo, negligencia grave o abuso de facultades, vale decir que, la responsabilidad solidaria no se adquiere “per se<\/em>” (por la calidad de representante) sino que debe probarse que el no pago de tributos se debi\u00f3 a un acto imputable a dichos representantes. M\u00e1s a\u00fan, la doctrina se\u00f1ala que la responsabilidad de quien por su culpa o dolo facilita la evasi\u00f3n del tributo, tiene car\u00e1cter sancionatorio siendo este tipo de responsabilidad -la que se establece a t\u00edtulo de sanci\u00f3n- una “solidaridad imperfecta”, la cual es propia del derecho penal y requiere de la culpa para configurarse.<\/p>\n En este orden de ideas, podemos afirmar que la responsabilidad solidaria adquirida en virtud a lo dispuesto en el numeral 2) del art\u00edculo 16\u00b0 del TUO del C\u00f3digo Tributario tiene naturaleza subjetiva y sancionatoria, dado que la misma se configura en base a condiciones y cualidades personales (“intuitu personae<\/em>“) del representante legal o el designado por la persona jur\u00eddica. En efecto, las facultades de decisi\u00f3n y administraci\u00f3n son inherentes a los sujetos bajo comentario, es decir, existe una condici\u00f3n personal al dejar de pagar las deudas tributarias por dolo, negligencia grave o abuso de facultades.<\/p>\n Si bien la responsabilidad solidaria puede ser presumida (art\u00edculo 16\u00b0), la misma no puede ser imputada directamente, encontr\u00e1ndose la Administraci\u00f3n Tributaria obligada a calificar la inconducta del representante legal (como dolosa, negligente o fuera de los l\u00edmites de sus facultades). Para tal efecto, la Administraci\u00f3n Tributaria deber\u00e1 tener en cuenta las circunstancias que rodearon el incumplimiento de las obligaciones tributarias, as\u00ed como demostrar la intencionalidad de dicho incumplimiento, para lo cual, consideramos necesario tener en cuenta los siguientes criterios:<\/p>\n a)<\/strong> Per\u00edodo por el que se imputa responsabilidad solidaria<\/em>.- El incumplimiento de las obligaciones tributarias por las que se impute responsabilidad solidaria al representante legal, debe haberse producido necesariamente durante el desempe\u00f1o de su cargo como tal, de lo que resulta que no se le podr\u00e1 imputar responsabilidad solidaria respecto de obligaciones tributarias que no hubieran sido exigibles durante el tiempo por el que llev\u00f3 a cabo su gesti\u00f3n. Tal ha sido el criterio establecido por la SUNAT en su Directiva N\u00b0 011-99-SUNAT, al disponer que “(…) los representantes legales, administradores, mandatarios, gestores de negocios y albaceas a los que se refiere el art\u00edculo 16\u00b0 del C\u00f3digo Tributario, son responsables solidarios con el contribuyente, respecto de aquellos actos vinculados a su gesti\u00f3n<\/em>“. En ese sentido, en la Directiva mencionada se establece que el representante legal deber\u00e1 responder, entre otros casos, por las omisiones siguientes: los tributos cuya determinaci\u00f3n correspond\u00eda a sus representados como contribuyentes o responsables; los intereses que se hubieran derivado de la falta de pago de la deuda tributaria; las multas por incumplimiento de obligaciones formales a cargo de sus representados; las obligaciones tributarias que resultan exigibles durante su funci\u00f3n, aun cuando el nacimiento de las mismas se haya producido con anterioridad;<\/p>\n b)<\/strong> Facultades y obligaciones propias del cargo de representante legal<\/em>.- A fin de conocer si la omisi\u00f3n de las obligaciones tributarias es atribuible a la conducta dolosa o negligente del representante legal, ser\u00e1 necesario determinar si entre sus funciones se encontraba la del control del cumplimiento de tales obligaciones tributarias, dado que no todo representante goza de esas facultades. En efecto, en el caso de los directores, si bien el estatuto les puede conferir la facultad de representaci\u00f3n legal de la empresa, dicha facultad no implica la de tener que verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Esa responsabilidad se basar\u00eda \u00fanicamente en la facultad que tienen los directores para disponer las revisiones o controles que consideren necesarios, por lo que si de las revisiones efectuadas o de los informes que se les hubiera presentado resulta que no exist\u00eda irregularidad alguna, mal podr\u00eda hacer la Administraci\u00f3n Tributaria al atribuirles responsabilidad solidaria (art\u00edculo 173\u00b0 de la Ley General de Sociedades). Tambi\u00e9n puede suceder que el director s\u00ed tomo conocimiento respecto de las irregularidades en las que habr\u00eda ca\u00eddo la empresa, sin embargo, manifest\u00f3 su disconformidad en el momento en que conoci\u00f3 de las mismas. En este caso, entendemos que tampoco se podr\u00eda atribuir responsabilidad alguna siempre que dicho director haya dejado constancia de su disconformidad. Por otro lado, respecto a los gerentes generales, si bien corresponde a ellos vigilar que las obligaciones tributarias sean cumplidas, esto no significa que pueda exig\u00edrseles que asuman el papel de auditores o contadores. En ese sentido, consideramos que bastar\u00eda con que estos cuenten con informes peri\u00f3dicos expedidos por profesionales especializados que, de reflejar normalmente que la empresa se encuentra en una situaci\u00f3n satisfactoria, permitir\u00eda al representante legal demostrar que los posibles reparos que efect\u00fae la SUNAT no son atribuibles a su negligencia o dolo.<\/p>\n Para mayor informaci\u00f3n sobre el tema tratado puede efectuar sus preguntas por este medio o contactarse con nuestros abogados.<\/p>\n